虚开增值税专用发票罪无罪辩护之对开、环开增值税专用发票
何观舒：虚开增值税专用发票罪、税务犯罪辩护律师
什么是对开？什么是环开？
所谓对开，是指没有真实业务交易的情况下，两家企业相互为对方开具增值税专用发票。而环开，是循环开具增值税专用发票，是在对开的基础上增加了开票的企业，多家企业之间形成了一个闭环。
举个简单的例子：
甲、乙公司之间并没有真实的业务交易，甲公司为乙公司开具了金额100万元的增值税专用发票，同时，乙公司也为甲公司开具金额100万元的增值税专用发票（税额亦相等）。这就是对开。
环开实际上就是增加了开票的环节：甲公司为乙公司开具金额100万元的增值税专用发票，然后，乙公司为丙公司开具金额100万元的增值税专用发票，丙公司再给甲公司开具金额100万元的增值税专用发票，各自开具的金额（税额）是一致的。这就是环开。当然，在环开的情况下，还可能有丁、戊、己等公司参与，但最初的开票方和最后的受票方都是甲公司，最终形成了一个闭环。
那么，对开、环开增值税专用发票是否构成虚开增值税专用发票罪呢？
对于对开、环开行为是否构成虚开增值税专用发票罪，存在不同的争论。一种观点认为：对开、环开的行为扰乱了税收征管秩序，只要存在虚开增值税专用发票的行为就构成虚开增值税专用发票罪；另一种观点则认为：虚开增值税专用发票罪主观上就在以骗取国家税款为目的，客观上造成国家税款的损失，而在对开、环开的情况下，并不会造成国家税款的损失，因此不构成虚开增值税专用发票罪。
何律师赞同第二种观点。
根据增值税的抵扣原理，增值税应纳税额等于销项税额减去进项税额。在对开、环开的情况下，一方取得的进项税额与开具的销项税额是一致的，刚好可以完全抵销，不存在造成国家税款损失的风险。
最高人民法院在张某强虚开增值税专用发票案中认为：“不具有骗取国家税款的目的，未造成国家税款损失，其行为不构成虚开增值税专用发票罪”。最高人民检察院《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》中提到：“对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理”。《全国法院经济犯罪案件审判工作座谈会综述（2004年）》提到：“为虚增营业额、扩大销售收入或者制造虚假繁荣，相互对开或环开增值税专用发票的行为”，不宜认定为虚开增值税专用发票罪。
以下是对开、环开情况下，不认定为虚开增值税专用发票罪的不起诉案例和裁判案例，仅供参考。
1.为实现增加其所控制的公司的业绩及向银行贷款等目的，在其控制的各公司之间循环虚开增值税专用发票，但行为人无骗取抵扣税款的目的，也未造成国家税款损失，不构成虚开增值税专用发票罪
1.1.案例一：赵某甲虚开增值税专用发票案
1.2.承办检察院：哈尔滨市松北区人民检察院
1.3.简要案情：赵某甲为实现增加其所控制的公司的业绩及向银行贷款等目的，在没有真实货物交易的情况下，决定由其实际控制的上述各公司之间循环虚开销售马铃薯淀粉的增值税专用发票。被不起诉人赵某甲虚开增值税专用发票税额共计人民币17755150.23元，经审计未造成税款损失。
1.4.不起诉理由：本院认为，被不起诉人赵某甲指使各企业财务人员在没有真实货物交易的情况下，在其控制的各企业之间实施了虚开增值税专用发票的行为，但赵某甲无骗取抵扣税款的目的，也未造成国家税款损失，因此，赵某甲的行为不符合《中华人民共和国刑法》第二百零五条的规定，没有犯罪事实。被不起诉人赵某甲实际控制的黑龙江A集团有限公司向银行申请贷款虽获得审批，但未实际取得贷款，因此，赵某甲的行为不符合《中华人民共和国刑法》第一百七十五条之一的规定，没有犯罪事实。依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百七十七条第一款的规定，决定对赵某甲不起诉。
2.以平账为目的的互开行为，因无实际经营行为，本身不具有缴税的义务，不会造成国家税款损失，不构成虚开增值税专用发票罪
2.1.案例二：田某某等虚开增值专用发票案
2.2.审理法院：山东省高青县人民法院
2.3.裁判理由：关于公诉机关指控的A公司、B公司互开增值税专用发票的事实，因上述公司都是田某某、柴某等人控制的“空壳公司”，没有真实的货物交易，公司之间的虚开行为属于以“平账”为目的的“互开”行为，是为掩饰犯罪所用的手段，上述公司因无实际经营活动，本身不具有缴税的义务，也不会造成国家税款损失，不符合虚开增值税专用发票罪的构成要件，故公诉机关的相关指控不成立，本院不予认定。
3.为虚增营业额、扩大销售收入、或者制造企业虚假繁荣，相互对开或循环虚开增值税专用发票的行为，主观上不以偷逃、骗取税款为目的，客观上也不会造成国家税款的流失，不宜以虚开增值税专用发票罪论处
3.1.案例三：袁某某等虚开增值税专用发票案
3.2.审理法院：上海市闵行区人民法院
3.3.裁判理由：六、关于虚开增值税专用发票罪是否成立。1.本案中，A公司、B公司及C公司相互之间有资金往来，每个环节都已开具相应发票并缴纳税款，国家并未因此受到税务损失，C公司因抵扣不足，另缴税两千余元的税金，并无骗取国家税款的主观故意。2.根据两高关于虚开增值税专用发票案件法律适用的相关意见，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增票行为，不以虚开增值税专用发票罪论处。综上，我们认为被告单位C公司及二名被告人均不构成虚开增值税专用发票罪。
4.1.案例四：卢某等虚开增值税专用发票案
4.2.审理法院：淄博市中级人民法院
4.3.裁判理由：本院认为，……关于上诉人卢某及其辩护人所持“本案亦不构成虚开增值税专用发票罪”的上诉理由及辩护意见，经查，A公司及上诉人卢某、原审被告人木某虽在无真实货物交易的情况下，联系淄博B物资有限公司、淄博C化工有限公司、淄博D物流有限公司，实施相互虚开增值税专用发票的行为，但其真实目的系夸大公司销售业绩和经济实力，以便办理银行承兑汇票和流动资金贷款，主观上不具有偷、骗税目的，客观上亦未造成国家税款损失，对该种行为不宜以虚开增值税专用发票罪论处。采纳相应上诉理由及辩护意见。……原审判决认定上诉人卢某、原审被告人木某构成虚开增值税专用发票罪，依法不能成立。
5.1.案例五： 魏某某等虚开增值税专用发票案
5.2.案号：天津市和平区人民法院
5.3.裁判理由：指控被告人魏某某、马某某犯虚开增值税专用发票罪现有证据可以证实A公司、B服装公司、C公司三家公司环开增值税发票，为B服装公司提高销售额，为C公司走流水。公诉机关未提供被告人魏某某、马某某具有偷逃、骗取国家税款目的及给国家造成损失的相关证据。对于为虚增营业额、扩大销售收入、或者制造企业虚假繁荣，相互对开或循环虚开增值税专用发票的行为，由于行为人主观上不以偷逃、骗取税款为目的，客观上也不会造成国家税款的流失，故不宜以虚开增值税专用发票罪论处。
4.循环开具增值税专用发票的行为不是以抵扣税额为目的，以虚拟销售事项纳税，再以虚拟购进货物抵扣税额，客观上不可能造成国家税额损失，不构成虚开增值税专用发票罪
6.1.案例六：巴某某虚开增值税专用发票案
6.2.审理法院：长丰县人民法院
6.3.裁判理由：二、被告人巴某某以他人名义注册成立长丰A能源科技有限公司实施的虚开增值税专用发票行为：被告人巴某某以长丰A能源科技有限公司名义分别与山东B化工有限公司和山东C化学有限公司等实施的案件事实中个人虚开的第（一）、（二）项行为，属于循环虚开；该虚开行为显然不是以抵扣税额为目的，以虚拟销售事项纳税，再以虚拟购进货物抵扣税额，客观上不可能造成国家税额损失。从罪责刑相适应的原则分析，如果不加区分行为人的目的以及造成的损害后果将导致处理结果不公正，偏离了实质正义。《中华人民共和国刑法》第二百零五条虽然采用了简单罪状，但从立法宗旨和立法体系可以判断，该罪侵犯的是复杂客体，即增值税专用发票管理制度和国家税收的安全，刑事法律关于危害国家税收犯罪的规定均是从保障国家税收不流失这一根本目的出发。因此，被告人巴某某实施的上述第（一）、（二）项行为，并未造成国家税收流失，依法不构成犯罪。
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