编者按：近年来，不少企业开始通过互联网平台企业（如灵活用工平台、网络货运平台等）的独特机制重塑原有的用工关系，形成“劳动者——平台——用工单位”的新型用工模式，但这种用工模式重塑或招致税务机关对业务真实性及发票合法性的怀疑。本文将结合两起平台企业涉嫌虚开发票案件，分析案涉业务在具备真实劳务且没有资金回流的情况下，税务机关或司法机关以“平台并未自行组织人员”为由认定案涉发票为虚开是否合理合法，并提出相应的意见和对策。
一、平台接受用工单位推荐的劳务人员、司机被认定虚开
（一）案例一：企业自带骑手，灵活用工平台被认定虚开发票
近日，昌州税务局向A企业送达处罚决定书，认定A公司从某灵活用工平台取得的增值税专用发票均为虚开，A公司被认定偷税，并处以增值税款及加计扣除部分50%的罚款。经查，A公司从某灵活用工平台获取了10份增值税专用发票，价税合计90万元，发票品名包括物流辅助服务派送费、现代服务市场推广和信息技术服务信息系统服务等项目，A公司共支付了90万元给该灵活用工平台，由后者将83万余元资金转至A公司指定的14名自然人名下。
上述处罚决定的依据是：根据A公司提供的情况说明、工资明细表和系统后台在职人员信息截图，证实这些骑手实际上是受雇于A公司，某灵活用工平台未自行组织人员向A公司提供劳务，案涉发票系虚开。
（二）案例二：企业自带司机，网络货运平台被认定虚开发票
B企业从某网络货运平台取得的增值税专用发票被税务稽查局定性为虚开，所涉税额较大，且该网络货运平台已被司法处理，稽查局拟将B公司移送公安机关处理。B公司为当地经营运输业务的货运企业，由于维护车队成本较高，没有自有运输车辆，而是通过雇佣个体司机承担实际运输工作。由于个体司机开票意愿不高，为解决进项问题，B公司联系该外省网络货运平台，让个体司机在网络货运平台上注册后接单，并通过网络货运平台进行结算。由于该网络货运平台并无实时结算功能，因此运费通常由B公司通过银行转账支付给网络货运平台后，平台扣除一定服务费，再根据B公司提供的司机名单、银行账户支付运费。
B公司的运输业务均真实发生，并且运费均通过网络货运平台转给真实承担了运输业务的个体司机，没有资金回流。但稽查局认为，个体司机均由B公司自行联系，案涉业务并非通过网络货运平台撮合形成，与网络货运平台的业务实质不符，并且平台将运费支付给B公司提供的个人及其账户，有资金回流嫌疑。因此，税务局认定B公司取得的增值税专用发票为虚开。
（三）小结：税务、司法机关界定平台义务日益严苛
在上述案例中，虽然劳务人员、司机真实为企业提供了服务，且资金未出现回流，但税务机关仍认定该平台开具的增值税专用发票为虚开，其核心原因在于平台未能独立组织、管理人员为企业提供服务。以往的平台企业虚开案件中，往往是“无货虚开”和伴随资金回流情形的“有货虚开”，但这两起案件的认定表明税务、司法机关对平台企业的监管标准日益严苛，将平台的业务模式也纳入考量范围之中。在多方高压之下，平台企业及其受票方将面临更高的税务风险。
二、争议焦点：“企业自带人员”模式是否具有商业合理性、民事合法性
实践中，税务机关、司法机关否认“企业自带人员”模式安排的主要原因在于其认为平台企业介入已成立的用工关系以开具发票为目的，缺乏商业合理性，形成的“三方”业务关系没有法律基础。但本文认为上述观点与商业实践不符，违背民法、税法的基本原理，不能成为认定“企业自带员工”模式下所开具发票系虚开的理由。具体分析如下：
（一）“企业自带人员”模式具有商业合理性
根据灵活就业人员或司机来源的不同，平台企业的用工模式可以分为“平台组织人员”模式与“企业自带人员”模式。“平台组织人员”模式中，平台企业的核心功能在于发布需求信息，并匹配或筛选供给，部分平台企业还承担合同签订、资金结算、税费代缴等辅助功能。“企业自带人员”模式中，用工单位和劳务提供者自行建立联系并达成合作，平台企业不发挥匹配供需的功能。部分税务机关、司法机关认为，平台企业的核心功能和优势在于匹配供需，而“企业自带人员”模式下供需已然匹配，平台企业介入用工关系并没有必要性，除违规降低成本之外没有其他合理解释，因此缺乏商业合理性。
然而，上述观点忽视了平台在长期发展过程中，必然会产生需求匹配以外的新的商业价值。平台经济发展至今，除了企业倾向于和长期合作的自然人继续开展业务的主观意愿外，平台企业在责任承担、业务留痕、税务合规等方面具有直接用工模式难以替代的优势。
首先，平台企业的加入降低了用工风险。在直接用工模式下，由于自然人容易失联且经济条件并不富裕，因此用工单位在追究劳务提供者的合同违约责任、侵权赔偿责任时，往往难以挽回全部损失。而平台企业作为稳定经营的实体，偿付能力较高，在平台企业加入用工关系后，用工单位可以就劳务提供者对用工单位造成的损害向平台企业求偿，偿付率大幅提升。
其次，平台企业可以解决业务留痕痛点。部分企业缺乏合规意识，不注重业务留痕，导致在受到稽查时难以证明真实发生支出，面临虚开风险。而合规的平台企业为佐证发票开具的业务实质，一般可借助数字化工具为用工业务留痕，例如记录灵活用工人员、司机的服务时间和服务内容，实时定位司机位置，备份磅单和GPS轨迹等数据，以此证明三流合一。
最后，平台企业的加入有助于税务合规。平台企业以自己的名义向用工单位开具增值税专用发票，满足企业获得进项和抵扣成本的税务需求，减少白条入账情况发生，同时还辅助自由职业者完成个税申报，确保税务合规，防止个税风险外溢。
（二）“企业自带人员”模式具有民事合法性
部分税务机关、司法机关认为，平台企业加入已成立的用工关系缺乏法律上的合法地位，因此否认该用工安排。但税法作为二次调整法，其依附于基础民商事法律关系之上，换句话说，在一般情况下如果民商事基础法律关系合法，则不宜从税法层面对该行为做出违法性评价，或者穿透基础民商事法律关系直接对经济基础进行调整。
如上图所示，用工单位和平台企业、平台企业和服务提供者签订的分包协议，本质上是委托合同或者承揽合同，受到民事法律保护，也即平台企业加入用工关系有民法上的合法性基础，且人员究竟是企业组织还是平台组织并不影响三方法律关系本质。并且如前所述，平台企业的加入有商业合理性，也不满足适用实质课税原则对民事法律关系进行实质性调整的前提条件，不应否认平台企业加入用工关系的法律安排。
三、法律辨析：“企业自带人员”型交易不满足虚开发票的构成
（一）平台基于合理、合法的业务关系，提供的服务真实
在引入的案例中，涉案企业均真实雇佣骑手、司机提供劳务，业务均可通过相关接单记录、磅单、行车记录等证据证明。尽管用工模式有所变化，但“企业自带人员”型交易并未改变应税行为的本质，也即只要业务参与三方能够在民事层面达成意思表示的一致，则雇佣骑手、司机无论是挂靠平台开展业务，亦或是采取业务分包、转包的方式开展业务，均应当将劳务视同为平台提供。则平台企业向用工单位提供了真实的应税服务，平台企业据此开票并无不妥。
（二）没有资金回流，资金支付真实
部分税务机关、司法机关认为凡是向下游受票企业提供的个人私户进行资金转账均构成回流，因此，即使资金最终流向真实服务提供者，但该人员与受票企业有事先关联，收款账户也为受票方提供，也认为有资金回流。
本文认为该理解错误，也与实践有所脱节。一般而言，虚开类的资金流为“受票方——开票方——受票方”。尽管出于规避税务稽查的目的，可能会中插多个其他企业或个人的账户用于走账，导致回流链条复杂难辨，但是这些账户通常都有一个特征，即由受票企业或开票企业实际控制，资金最终会流向受票方公账或实际控制人私账。但如引入案例中的情形，虽然账户由受票企业提供，但受票单位是基于提供灵活就业人员或者司机身份信息、工资清单的目的提供的账户信息，这些账户也不由受票企业控制，资金则属于真实服务提供者的合法报酬，与受票企业无关，因此不属于资金回流。
（三）发票与实际经营业务相符，不属于虚开
《发票管理办法实施细则》第二十九条将虚开分为“无货虚开”和与实际不符的“有货虚开”。而“企业自带人员”型交易中，存在真实服务，并且平台开出的票据如实反映了真实发生的业务，资金、发票、服务“三流一致”，不符合行政法上关于虚开的定义，相关票据不应认定为虚开。
（四）未扰乱发票管理秩序，未造成国家税款损失
“企业自带人员”模式下开具的发票如实反映了真实发生的业务，无论是平台企业开票还是受票企业抵扣均符合法律的规定，属于市场自由交易的环节，不会造成国家经济秩序的扰乱，也未扰乱国家发票管理秩序。同时，由于受票企业为真实发生的交易真实支付了足额的含税价款，因此拥有了实质的抵扣权，并没有滥用抵扣权造成国家税款损失的结果，不具有社会危害性。
四、建议：加强业务合规管理，做好事前防范与事后应对
（一）平台企业应当做好事前合规
互联网平台企业容易牵涉虚开案件，因此更需加强税务合规建设。具体而言，为了防止税务机关、公安机关认为灵活就业人员提供的劳务、司机提供的运输服务与平台企业无关，应当在业务开展之前就三方法律关系订立合法的协议，尤其是应当让实际提供劳务或者服务的个人作出明确的意思表示，表明其愿意以平台的名义对外提供服务，其挂靠平台开展业务或者承接平台分派的业务。
（二）积极做好稽查应对与刑事应对
对于已经进入稽查环节或者刑事诉讼程序的平台企业，应当聘请专业人士从业务模式开展及其合理性的角度开展沟通或者辩护工作。近年来，越来越多的案件中出现了否认“企业自带人员”业务模式合法性、合理性的倾向，对平台企业而言构成犯罪的风险和概率上升，更应当积极主动通过举证、提供类似案例等方式开展辩护工作，争取最优结果。