作者 | 叶东杭 广东金桥百信律师事务所合伙人律师
2024年6月7日，上市公司北京久其软件股份有限公司董事会发布公告，披露了其与北京市税务局、北京市海淀区税务局的行政诉讼进程。公告显示，审理本案的北京市海淀区人民法院作出一审判决，驳回了久其公司的所有诉讼请求。
这个案件，是一桩涉及刑事、民事、行政三个领域的案件，涉及多个法律争议问题，主要有： 1.合同诈骗罪（案件）所涉及的合同是否为无效合同；2.若合同被认定无效，履行合同过程中产生的税费是否应当由税局退还。
让我们回拨时间轴，回到案件最开始的时候。
01
被收购方财务造假，
上市公司 蒙受损
久其软件是中国领先的管理软件供应商，主要从事报表管理软件、电子政务软件、ERP软件和商业智能软件的研究与开发。2006年9月7日,久其软件在深圳证券交易所新三板挂牌，2009年8月11日在深圳证券交易所挂牌交易（股票名称：久其软件；股票代码：002279）。
2017年1月20日，久其软件、北京久其科技投资有限公司（以下简称“久其科投”）与香港公司Etonenet（HongKong）Limited（以下中文简称“香港移通”）、黄家骁、张迪新签署了《北京久其软件股份有限公司、北京久其科技投资有限公司与黄家骁、张迪新收购上海移通网络有限公司、上海恒瑞网络信息有限公司之总协议书》（以下简称《收购总协议书》），共同受让上海移通100%股权，交易价格14.4亿元。
根据《收购总协议书》的约定，久其软件需支付7.344亿元转让价款，在上海移通2016年度、2017年度、2018年度业绩承诺实现的前提下分三笔支付。 这种“业绩标准/股权收购对赌”的做法，在投资行业内比较常见，一方面而言，对股份原来持有者（往往是经营者）有着较大的激励作用，另一方面也有助于保护新持有者（即收购方）的利益。
依照《收购总协议书》的约定，公司分别于2017年4月17日、2018年5月18日向香港移通支付转让价款共合计人民币4.896亿元，第三笔转让价款人民币2.448亿元尚未支付。
就上述两笔已经支付给香港移通的转让价款，公司于2017年3月20日为香港移通代扣代缴所得税24,057,965.65元，于2018年5月3日代扣代缴所得税24,088,554.60元，总计48,146,520.25元。 上述税款均缴纳至北京市海淀区税务局。
上面提到，以业绩完成情况作为股权收购进展标准的对赌方式，在投资领域十分常见，对收购双方都有积极作用， 但这一切都建立在财务情况真实的基础上——而如果被收购一方蓄意对经营情况（尤其是财务情况）造假，则有可能给收购方带来巨大的经济损失。
果然，2019年初，作为收购方的久其软件发现上海移通原实际控制人黄家骁、总经理宦一鸣涉嫌虚构业务，虚增业绩及利润，存在合同诈骗行为，随即向公安机关报案。 2021年5月12日，北京市第一中级人民法院作出第（2020）京01刑初65号《刑事判决书》，判决上海移通员工叶某、杨某、林某、张某犯合同诈骗罪，上诉期内各被告人均未上诉，该判决已生效。
但截至目前，该案件主要涉案人员宦一鸣、黄家骁、王某某、陶某逃匿，尚未归案，也就是说，整个收购活动的实际策划人员均未落网，落网的都是主管级别的执行人员。
02
代缴近五千万企业所得税，
申请退税却受挫
案发后，久其软件自然 不会 对犯罪造成的损失坐视不管 ， 除了花大价钱买 下了“烂摊子 ”外 ， 久其软件还为犯罪分子代缴了总计 近五千万的 所得税款 ， 如何挽回税款损失，就成了重要的任务。
2022年6月2日，久其软件向北京市海淀区税务局第一税务所递交了退税申请，申请退还公司分别于2017年3月20日、2018年5月3日缴纳的合计48,146,520.25元税款。
然而，作为合同诈骗案被害单位的久其软件，在“退税”之路上却屡屡受挫。
2022年6月29日，北京市海淀区税务局向公司出具海税际通[2022]013号《税务事项通知书》，称公司的退税申请不符合要求，不予审批。久其软件于2022年8月11日向北京市税务局申请行政复议。
2022年11月9日，北京市税务局作出[2022]37号《行政复议决定书》，维持了北京市海淀区税务局海税际通[2022]013号《税务事项通知书》。公司对北京市海淀区税务局及北京市税务局做出的通知书及决定书不服，故向北京市海淀区人民法院提起行政诉讼。
2024年6月5日收到北京市海淀区人民法院出具的(2023)京0108行初10号《行政判决书》，法院认为，刑事判决书认定的犯罪事实并不必然对民事合同的效力产生影响。本案中，刑事判决虽然认定被告人叶某等人构成合同诈骗罪，但作为计税基础的《收购总协议书》的民事合同效力并未发生变化，仍有待进一步司法确认。在此情况下，公司的退税申请不符合《税收征收管理法》第五十一条规定的“超过应纳税额缴纳的税款”的退税情形。因此，依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条、第七十九条之规定，驳回公司的全部诉讼请求。
03
合同诈骗是否必然导致合同无效
上文提到，北京市海淀区人民法院一审驳回了久其软件的诉讼请求。由于各种原因，(2023)京0108行初10号《行政判决书》并未对外公开，那么我们只能从一些已经公开的信息里面进行推测。
根据久其软件发布的公告载明，北京市海淀区人民法院驳回其诉讼请求的原因是“刑事判决虽然认定被告人叶某等人构成合同诈骗罪，但作为计税基础的《收购总协议书》的民事合同效力并未发生变化，仍有待进一步司法确认”。
合同诈骗罪的构成已经一锤定音，为什么法院仍然认为《收购总协议书》的效力未发生变化？由于没有查阅案卷，笔者不敢妄下断言，只能结合自身办案经验来推测，可能主要有以下几个原因：
首先， 该案件主要涉案人员宦一鸣、黄家骁、王某某、陶某逃匿，尚未归案，而这几人中，黄家骁是上海移通的实控人，宦一鸣是上海移通的总经理，是久其软件收购上海移通最主要的合同缔约方和主要作用人员，他们没有落网，则存在着司法机关尚未查清《收购总协议书》的签订是否从一开始便是骗局的谜团。
其次， 通告显示，涉案人员的诈骗手段主要系通过虚构业务，虚增业绩及利润的方式，骗取久其软件履行支付转让款的合同义务，也就是说，骗局主要发生于合同履行部分，结合上边所说主要涉案人员尚未落网可见，《收购总协议书》到底是否从一开始便是骗局仍有待查明。
此外， 即便《收购总协议书》的协商、签订从一开始是骗局，其效力也并非是无效，而应当属于可撤销合同。合同诈骗罪所涉合同效力之争由来已久，有无效、可撤销两种观点，学术界和实务界多有探讨、争辩。随着《全国法院民商事审判工作会议纪要》在2019年出台，第十二条“关于民刑交叉案件的程序处理”体现了司法实践倾向于采纳“合同可撤销”的理论，即借款人或者出借人的借贷行为涉嫌犯罪，或者已经生效的裁判认定构成犯罪，当事人提起民事诉讼的，民间借贷合同并不当然无效，应依据法律规定认定民间借贷合同的效力。
可见即便该案数名涉案人员落网、经审判认定有罪，也不能直接认定案涉《收购总协议书》无效，海淀法院所称“仍有待进一步司法确认”，既可能是暗示“刑案部分仍有未查明之处”，也可能是指“合同诈骗案所涉合同属于可撤销而非自始无效”。
04
若起诉撤销股权转让协议，
税务机关是否应当退还所得税款？
根据《中华人民共和国企业所得税法》规定，非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，自行申报缴纳企业所得税。非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。该案中，占有上海移通公司股份的香港移通公司属于境外企业，在境内未设置机构、场所，因此由付款方即久其公司为其代缴企业所得税，这就是本案中，为什么久其公司要代缴所得税，并在后期与海淀区税务局发生争议的来源。
上文提到，刑事案件的判决生效并不必然导致合同无效，在与同行的讨论过程中，有建议提到，可以在刑事判决书生效后，向有管辖权的人民法院提起民事诉讼，对撤销合同予以认定，并以民事判决书作为依据向海淀区税务局申请退税。
关于依法撤销合同，并申请退税的做法，实务界有三种意见：
第一种观点认为，能否退税关键在于合同是否已经实际履行且履行效果是否持续存在。
这种观点认为，合同无效或合同被撤销，且当事人之间互相返还财产，则据以课税的经济基础不再存在，因此缴纳的税款应当退还。 总之，根据实质课税原则，合同有效无效不是决定税款应否退还的关键，合同无效或被撤销所产生的经济效果才是关键。 而如果当事人之间已有效履行或被撤销之后无法恢复原状，但其经济上的效果仍维持，无法变更时，则合同无效或被撤销都不影响已成立的税收之债的效力，不产生税款应退还的法律后果。
这一观点的底层逻辑是社会经济秩序和税收征管秩序的稳定性应当得以充分维护，同时也要避免当事人间串通合谋导致国家税款损失，不能由国家征税为商业行为的亏损做兜底。
第二种观点认为，税款的征收和退还必须严格遵守税收法定主义，民事行为是否有效（及撤销），并不是退税与否的考量因素，而应当首先考量是否“于法有据”。
譬如， 安徽省滁州市琅琊区人民法院审理的（2016）皖1102行初3号税务征收和行政复议决定纠纷案中，法院认为“从合同法规定上来看，该协议以及股权转让行为自始无效。就股权收购双方应互相返还，或向对方赔偿损失。但从行政法律关系上来讲，合同被撤销或有效无效不是决定税款是否退还的关键，退税要于法有据”“ 目前税收征收管理法律法规规定的退税情形中也没有关于股权转让协议被撤销后，应退回之前所缴纳的企业所得税的规定 ”，因此“天琴公司的诉讼请求于法无据，不予支持”。
另外需要提及的是，《国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复》（国税函〔2005〕130号文）规定，股权转让合同履行、变更登记完毕后，当事人解除合同退回股权，对于之前征收的个人所得税不予退还，因为此时所得已经实现，并且退回股权属于新的股权转让行为。有观点认为，无论是天琴公司案还是久其软件案，虽涉及税款系企业所得税，但考虑到个税领域有明确规定，因此应当“参照适用”。笔者认为这种观点是错误的，《批复》 所针对的仅仅是个人所得税，不应在企业所得税上类推适用， 且《批复》乃针对四川省地方税务局的个别问题之请示作出的批复，没有抄送其他单位，不具有普遍适用性。 即使参照适用《批复》，天琴公司与金数码公司之间的股权转让协议是否履行完毕也存在可讨论的空间。 天琴公司向金数码公司转让股权，按照协议约定，金数码公司需要支付的对价有二，一是股权转让金，二是知识产权，金数码公司仅仅向天琴公司支付了股权转让金，但没有按约定转让知识产权，不应认为股权转让协议已经履行完毕。
第三种观点认为，退税要考虑到具体的税种及该税种的征收逻辑。
持该观点者认为，税收法定原则是我国税法的基本原则之一，不同税种的存在和运行均应出自法律规定，因此不能将不同税种的运行方式和运行逻辑混为一谈。譬如， 以契税为例，契税以不动产的实际转让才产生纳税义务，在不动产权属变更登记前，权属转移合同不生效、无效、被撤销、被解除，纳税人均可申请退还已缴纳税款，法院判决无效产权转移行为不征收契税，这一做法被明确规定在《契税法》第十二条和《国家税务总局关于无效产权转移征收契税的批复》中。但是，不能因为契税能够退还，就直接推断所得税也能退还，具体还应当考虑到有无法律依据等因素。
05
结语
久其软件诉北京市税务局、海淀区税务局案，表面上来看是一起普通的税务征缴行政纠纷，但背后还蕴含了刑事、民事两大法律适用问题，是相对少见的刑、行、民交叉案件，值得深入研究。如本文所言，影响本案最后判决有两大因素，一是经过法院判决成立的合同诈骗案对于《收购总协议书》的效力影响，二是《收购总协议书》的效力对于税务机关是否退税的影响。但是 ，除了法律适用有争议外，笔者认为，本案其实还存在另外一层争议： 一是税务 征缴秩序和一般民事主体的财产权利孰重孰轻，二是法律法规未明确规定时，行政执法和司法审判应当更加倾向于何方， 这两个问题往往是涉税行政诉讼案件不断面临的矛盾，值得法律、税务工作者们思考！
[完]
叶东杭
广东金桥百信律师事务所合伙人律师、刑事部副主任，高校法学院证据法学课程校外导师。从业期间，叶东杭律师主攻信息网络犯罪、经济犯罪、性犯罪辩护，每年经办大量刑事案件，拥有丰富的信息网络犯罪、性犯罪案件辩护经验，曾在经办的多个案件中取得不起诉（无罪）、无强制措施释放（无罪）、缓刑、胜诉、二审改判胜诉等成果及侦查阶段取保候审、不批捕取保候审的阶段性成果。为更好地实现刑事辩护专业化，为客户提供更优质的刑事辩护服务，自2023年1月1日起，叶东杭律师只承接、承办刑事犯罪辩护业务、企业刑事合规业务。