一、背景介绍
为推动美国国内电动汽车发展，美国政府于2022年8月16日发布了《通胀削减法案》（IRA），根据该法案规定，生产锂电池有的原材料必须多数来自美国本土或者是采购自与美国有自贸协定的国家，否则将不能享受美国政府的税收抵免政策。
2023年12月1日，美国能源部 (Department of Energy，DOE) 发布了关于“敏感外国实体（FEOC）”拟议解释指南（下称“拟议指南”），对FEOC的定义和适用进行了进一步说明，指出“FEOC”包括由特定国家政府拥有、控制或受其管辖或指导的实体，该特定国家包括中国、俄罗斯、伊朗和朝鲜。同日，美国国税局 (Internal Revenue Service ，IRS)和财政部（Treasury）发布了“第30D条排除实体（Section 30D Excluded Entities）”拟议规则（下称“拟议规则”），该拟议规则交叉引用了美国能源部拟议指南对FEOC的定义解释，指出不符合FEOC要求的电动汽车将无法享受30D条的税收抵免政策。
拟议指南和拟议规则（合称“拟议新规”）目前正处于30天的公众评议阶段，最终版本预计将在2024年1月份发布。
二、第30D条税收抵免拟议规则
美国国内税收法第30D条税收抵免是美国电动汽车的一项重要补贴内容，2022年8月16日美国颁布的《通胀削减法案》（IRA）对该条款内容进行了修订，根据IRA，电动汽车单车最高可享受7500美元的税收抵免额度，其中，在满足关键矿物质要求时可抵免3750美元，满足电池组件与车辆组装要求时可抵免3750美元。关于该税收抵免的详细内容可参考本团队2023年4月6日发表的文章《法律视角：美国<通胀削减法案>对中资电动汽车产业链海外布局的影响》。
美国国税局和财政部2023年12月1日发布了“第30D条排除实体”拟议规则，旨在为经IRA修订的30D条税收抵免相关规定提供进一步指导。根据该拟议规则，美国电动汽车在发生以下情形时将不再享受IRA规定的税收抵免政策：（1）自2024年开始，该电动汽车的电池包含由FEOC制造或组装的电池组件；（2）自2025年开始，该电动汽车的电池含有FEOC提取、加工或回收的任何适用的关键矿物质。
拟议规则交叉引用了美国能源部（DOE）2023年12月1日拟议指南对FEOC的定义和认定标准，根据该拟议指南，“FEOC”包括由特定国家政府拥有、控制或受其管辖或指导的实体，该特定国家包括中国、俄罗斯、伊朗和朝鲜（以下简称“特定国家”）。
三、FEOC认定及适用案例
（一）FEOC的认定标准及步骤
虽然美国已经通过发布的拟议指南明确了具体受限制的国家，但对FEOC的认定仍应当结合电池供应链相关规则进行，具体分以下两个步骤：
1. 第一步：确定其是否属于外国实体
根据拟议指南，外国实体是指满足下列条件之一的主体：
（i）外国政府（指外国的国家或地方政府、外国的国家或地方政府的机构或部门、外国的主导或统治政党【如华人社区党】或现任或前任高级政治人物及其直系亲属）；
（ii）不是美国合法永久居民、美国公民或任何其他受保护个人的自然人；
（ii）根据外国法律组建或其主要营业地位于外国的合伙企业、协会、公司、组织或其他人员组合；
（iv）根据美国法律组建，但是其被上述（i）至（iii）所述的外国实体所有、控制或服从其指示（定义见下文）。
2. 第二步：确定外国实体是否属于FEOC
根据拟议指南，若外国实体满足下列标准之一，则可能被认定为FEOC：
（1）标准一：“受特定国家管辖的外国实体”
（i）外国实体在特定国家成立或注册，或其主要营业地位于特定国家；或
（ii）外国实体在特定国家从事指定的电池关键矿物、组件或材料中关键矿物的提取、加工或回收，以及此类组件的制造、组装或该类材料的加工，则该外国实体“受相关特定国家的管辖”。
（2）标准二：为特定国家政府持有、控制或服从其指示的外国实体
- 为特定国家政府持有、控制：特定国家政府直接或间接（通过一个或多个中间实体）累计持有外国实体25%或以上的董事会席位、投票权或股权；或
- 服从特定国家政府指示：由于涉及特定的电池组件、关键矿物或电池材料，外国实体与FEOC缔约方签订了许可协议或其他合同，使FEOC缔约方有权对这些项目的开采、加工、回收、制造或组装实施有效控制。
关于特定国家政府享有控制权、所有权，以及特定国家政府通过许可协议及其他合同方式施加有效控制的具体认定标准请见下文第（二）和（三）部分。
（二）控制权和所有权的认定标准
为进一步解释上述标准二中“为特定国家政府持有、控制”规则的具体应用，下文将结合拟议指南列举示例进行说明：
1. 董事会席位、投票权或股权累计在25%以上
如果一个外国实体的董事会席位、投票权或股权累计（直接或间接）由特定国家政府持有25%或以上，则该实体将被认定为FEOC。该25%的门槛也适用于合资企业，即若特定国家政府直接或间接持有合资企业25%或更多的股权，则该合资企业为FEOC。
例1：中国政府持有A公司25%的股份，因此中国政府被认为控制了A公司，则A公司是FEOC。A公司拥有B公司40%的股份，因此A公司被视为控制B公司。然而，中国政府对B公司间接控制的持股比例按25% x40%=10%的方式计算，即中国政府被视为只拥有B公司10%的权益，则B公司不是FEOC。
此外，美国能源部的拟议指南指出，“由特定国家政府控制的FEOC可以持有子公司的权益，即使权益高于25%，如果特定国家政府对子公司的控制水平低于25%，该子公司仍可能不是FEOC。”结合上述案例可知，即使是FEOC持有超过25%股权的子公司，也并非当然被认定为FEOC。
2. 特定国家政府持有FEOC 50%股权、投票权或董事会席位
如果一个外国实体50%或以上的董事会席位、投票权或股权由另一个实体（即母公司，包括外国政府）直接持有，则该外国实体和母公司将被视为同一实体，在计算特定国家政府控制权时，该外国实体的所有股份将视为完全归属于其母公司。具体如下：
例2：中国政府持有A公司50%的股份，则中国政府不仅被视为控制A公司（A公司是FEOC），且在计算控制权时A公司的100%股份都将视为完全归中国政府所有（中国政府和A公司将被视为同一个实体）。此时，若A公司持有B公司25%的股权，中国政府将被视为与A公司同等持有B公司25%的股权，则B公司也将被认定为是FEOC。
3. 控制权、所有权委托行使
例3：中国政府持有A公司10%的股份，合作伙伴持有A公司15%的股份，但中国政府与该合作伙伴通过相关安排对双方在A公司中的所有权利益进行协调，使得中国政府对A公司能产生更大的影响。则该安排将导致中国政府被视为建设性地（contributively）持有A公司25%或以上的股份，因此中国政府将被视为控制A公司从而使A公司成为FEOC。
4. 受特定国家管辖的FEOC的子公司不必然成为FEOC
FEOC的子公司本身是否被认定为FEOC，取决于母公司被认定为FEOC的原因，即应当判断母公司是由于政府所有权或控制还是受特定国家管辖权而被认定为FEOC。美国能源部的拟议指南中指出：“当一个实体由于受特定国家的管辖而成为FEOC时，FEOC的子公司不会仅仅因为其母公司是特定国家的管辖实体而自动被视为FEOC。”具体如下:
例4：A公司是根据中国法律成立的，其因受中国管辖而被认定为FEOC，但中国政府不拥有A公司的任何董事会席位、投票权或股权。A公司拥有B公司100%的股权且B公司在美国注册成立。由于中国政府在A公司没有董事会席位、投票权或股权，A公司“不受中国政府的控制或指导”，这种情形下，B公司不会仅仅因为A公司持有其股权而自动被视为FEOC。但是，B公司仍然可能因为其他原因被认定为FEOC。
（三）许可协议和合同关系
拟议指南明确指出，许可协议或其他合同协议也可以建立控制关系，并提出了评估“有效控制”的安全港。因此，在下列情形下，一个实体将被视为受到另一个实体控制：就特定电池的关键矿物、电池组件或电池材料而言，一个实体与另一个实体签订了许可安排或其他合同，使该实体有权进行提取、加工、回收、制造或组装。
“有效控制”被定义为“一方在合同关系中有权决定生产的数量或时间、决定哪些实体可以购买或使用生产产品，或限制另一方的人员进入生产现场，以及维护、修理或操作重要生产设备的专属权。”
拟议指南指出，如果合同关系明确给非FEOC实体保留以下权利，则合同关系不构成有效控制：
- 有权确定生产的关键矿物、成分或材料的数量（以双方在执行合同前商定的任何总体最高或最低数量为准）。
- 在整个合同期限内确定生产时间，包括何时及是否停止生产。
- 将关键矿物、成分或材料用于自身目的，或在协议考虑销售的情况下，将关键矿物、成分或材料出售给其选择的实体。
- 持续进入生产现场的所有区域，观察生产过程的各个阶段。
- 经其选择，独立操作、维护和修理所有对生产至关重要的设备，并获取和使用任何对生产至关重要的知识产权、信息和数据，尽管在执行后，受管辖国家对知识产权的使用施加了任何出口管制或其他限制。
由于美国能源部承认“明确评估上游供应商的合同关系可能特别困难”，美国能源部也在考虑是否提供一个预先审查程序，实体可以自愿要求美国能源部审查合同和许可安排，以帮助确定是否存在FEOC的有效控制。
（四）符合FEOC要求的尽职调查
根据拟议规则，合格制造商[1]必须对所有电池组件和适用的关键矿物（以及相关组成材料）开展尽职调查，以确定其是否满足税收抵免的FEOC要求。该尽职调查必须符合认证或认证时行业中可用的电池材料的追踪标准，使合格的制造商能够合理确定地了解适用的关键矿物、构成材料和电池组件的来源。其中，电池组件将在制造或组装时确定，而关键矿物将通过审查适用的关键矿物提取、加工和回收的全部阶段进行确定。尽职调查步骤包括[2]：
首先，合格制造商需确定电池组件和适用的关键矿物质（以及相关的组成材料）是否符合FEOC要求；其次，对符合FEOC要求的电池组件和适用关键矿物（及相关组成材料）进行物理跟踪至特定电池单元，或者，在不进行物理跟踪的情况下，将符合 FEOC 要求的适用关键矿物及相关组成材料（非电池组件）配备给电池单元；最后，对包括电池单元在内的电池组件进行物理跟踪至特定电池。完成尽职调查后，合格制造商应形成一份合规电池台账（compliant-battery ledger），并提交给美国国税局进行审查和批准。
此外，拟议规则还规定，对于欺诈或故意无视规则的制造商，其所有未售出车辆可能不再有资格享受第30D条的税收抵免政策。
四、结论分析和应对方案
如前文所述，根据拟议规则：（1）自2024年起电动汽车的电池包含由FEOC制造或组装的电池组件的，以及（2）自2025年起电动汽车的电池含有FEOC提取、加工或回收的任何适用的关键矿物质的，该电动汽车将不再享受IRA规定的税收抵免政策。
因此，中国电动汽车产业链企业拓展美国市场受该拟议规则及拟议指南的影响主要体现在下列方面：
首先，设立、运营在中国境内的产业链企业因属于受特定国家管辖的外国实体被认定为FEOC。但是中资民营企业在四个特定国家以外的其他国家注册成立子公司开展相关业务并不当然被认定为FEOC。在中国政府对该等海外子公司不享有控制权或管辖权，也不存在通过协议许可或其他形式对该等海外子公司进行控制的情形下，该等中资企业外海子公司将不会被认定为FEOC。
其次，对于中国政府持股25%以上或拥有25%以上董事会席位、投票权的电动汽车产业链企业，即使注册、设立并运营于四个特定国家之外，但由于其受中国政府拥有、控制或服从其指示也将会被认定为FEOC。
综上所述，中国民营锂电企业设立海外全资子公司或通过技术授权出海，将不必然被视为FEOC，但不论产能在美或其余非敏感国家，仍需对所用原材料进行溯源。此外，拟议新规虽然对中国国企拓展美国市场的限制性影响较为明显，但仍为中国锂电池产业链企业出海美国保留了下列路径：
1. 设立全资子公司
如前所述，中资民营企业在美国投资设立的全资子公司，在不存在中国政府以其他形式拥有、控制的情形下，不属于FEOC。民营企业在美国设立全资子公司并投资设厂的模式仍然具有可行性。
2. 设立合资公司
中资企业（包括国企与民企）与海外公司成立合资公司，但中国政府直接和间接累计所持董事会席位、投票权或股权小于25%。例如，亿纬锂能将与戴姆勒卡车、帕卡及康明斯成立美国合资公司，用于投资建设电池产能，亿纬锂能将持有合资公司10%的股权，其余三家投资方各持股30%。即使根据拟议指南亿纬锂能可能被认定为FEOC，在该种合作模式下合资公司并不会被认定为FEOC。
3. 协议许可及技术授权
中国民营企业可以通技术授权等方式和海外公司合作在美国建厂，例如，福特汽车计划投资20亿美元在密歇根州建设产能20GWh的电池工厂，宁德时代提供技术授权。但是根据拟议指南，若中资企业用于签署相关协议许可及技术授权的主体被认定为FEOC，则应当关注该等FEOC实体是否对项目构成“有效控制”。
针对上述拟议新规对中资企业出海的影响及现行的可行路径，中资民营企业通过在四个特定国家以外的其他国家（包括美国本土）设厂的方式向美国市场供应电动汽车组件、电池组件及原材料的方式仍然具有可行性，考虑到关键矿物相关要求自2025年起开始生效，中资企业仍然有机会利用时间差加速海外及美国本土产能布局，以满足IRA和拟议新规对相关组件及原材料产地的相关要求。
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